¿Está legitimado el intermediario para solicitar la devolución de ingresos indebidos de las cuotas repercutidas del IVMDH?

En el caso que nos ocupa, la cuestión controvertida no es la procedencia o no de la devolución del IVMDH, sino quién debe ser el beneficiario efectivo de aquélla: la entidad intermediaria o cada uno de sus clientes a los que se suministraron los productos objeto del Impuesto.

Resulta claro que, en el caso de tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades, como es el que nos ocupa, tienen derecho a obtener la devolución la persona o entidad que haya soportado la repercusión. De conformidad con el art. 14.2.c) del RD 520/2005 (Rgto. de revisión en vía administrativa), procederá la devolución de los tributos indebidamente repercutidos a quien haya soportado tal repercusión cuando se cumplan los requisitos, esto es, que la repercusión se haya efectuado a través de factura o documento sustitutivo, que las cuotas indebidamente repercutidas hayan sido ingresadas y no hayan sido devueltas por la Administración tributaria a quien se repercutieron o a un tercero y que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas.

En nuestro caso, la entidad reclamante es emisora de tarjetas que permiten a su titular adquirir carburantes en estaciones de servicio, actuando dicha entidad como comisionista de compra en nombre propio y por cuenta ajena, en virtud de los contratos celebrados con cada uno de sus clientes. Son, por tanto, dichos clientes quienes, como adquirentes y consumidores finales de los productos gravados soportaron finalmente la carga económica del Impuesto. Por tanto, son estos clientes, como consumidores finales, quienes tienen derecho a la devolución del IVMDH conforme al referido art. 14.2.c) del del RD 520/2005 (Rgto. de revisión en vía administrativa).

En otras palabras, las entidades que actúan como intermediarios entre el sujeto pasivo del IVMDH y el consumidor final, al efectuar el suministro repercuten vía precios íntegramente el Impuesto sobre quienes adquieren los productos gravados por aquél. Son por tanto los clientes, y no los intermediarios, quienes como adquirentes y consumidores finales de los productos gravados, soportaron la carga económica del Impuesto y tienen derecho a la devolución del IVMDH.

(TEAC, de 23–07–2018, RG 467/2015)

Reinversión de beneficios extraordinarios: el requisito de participación no inferior al 5% debe entenderse en términos netos

En el caso analizado la Inspección niega que las adquisiciones de acciones sean reinversiones aptas para aplicar la deducción porque, teniendo en cuenta las acciones transmitidas y adquiridas en 2004, el efecto neto es que su porcentaje de participación no solo no aumenta un 5%, que es lo exigido por el art. 42 RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), sino que disminuye un 0,3%. Por su parte, el contribuyente afirma que la Ley no menciona que sea necesario que la reinversión deba suponer un aumento neto de un 5% del capital.

Pues bien, el requisito de participación no inferior al 5% debe entenderse en términos netos, es decir, el porcentaje de participación en una determinada entidad debe haberse incrementado en al menos un 5% en el plazo de reinversión, siendo esta conclusión la que más se ajusta a una interpretación integradora de la norma, en cuanto a los elementos enajenados y elementos objeto de reinversión, y a la finalidad de la misma.

Así, el Tribunal Central considera que, a efectos de determinar el cumplimiento del requisito de reinversión recogido en el art. 42 RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), debe contemplarse el resultado integrado con la enajenación previa de participaciones realizada por la interesada, por lo que, al haberse producido una desinversión, en términos netos, en el período impositivo correspondiente al ejercicio 2004, no debe considerarse cumplido el requisito de reinversión por lo que no procede la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

(TEAC, de 16–07–2018, RG 5236/2015)

Valor en aduana de las mercancías importadas en condiciones “Berth terms”

Una sociedad importa mercancías que han sido facturadas en condiciones de entrega C&I (Coste y Seguro). La sociedad importadora contrata con una naviera el transporte de las mercancías en condiciones de carga y descarga "Berth Terms" .El ordenamiento comunitario opta por la inclusión en el valor en aduana de los gastos de transporte hasta el lugar de introducción en territorio aduanero, de manera que los gastos de descarga, cuando se hallen comprendidos en el precio, habrá que deducirlos siempre que se distingan del precio pagado o por pagar por las mercancías importadas. En esta operación los gastos de transporte y flete hasta la descarga de los vehículos en los puertos de llegada son por cuenta del importador. En este sentido, las condiciones pactadas entre el importador y la naviera se acuerdan con la cláusula contractual de carga y descarga “Berth terms ”. Dicha cláusula significa que en el flete están incluidos los gastos de carga, estiba, desestiba y descarga de las mercancías en muelle, estando comprendido dentro del flete el coste de tales operaciones hasta que la mercancía se deposita en el muelle. Por tanto, el transporte de las mercancías en condiciones “Berth terms” implica que el importe facturado en concepto de flete comprende una serie de costes que claramente integran el valor en aduana de las mercancías y otros costes, a la descarga de las mismas, que pueden no integrar dicho valor. En todo caso los referidos costes de descarga se excluirán del precio pagado o por pagar siempre que se distingan de éste; es decir, que han de estar diferenciados (o puedan diferenciarse) del resto de los conceptos que integran el flete en condiciones “Berth Terms”. Como hay vinculación entre las partes, hay que tener en cuenta que se aplicará el valor de transacción siempre que tal vinculación no haya tenido influencia en el precio. A sensu contrario, cuando la vinculación si hubiera afectado al precio, el valor en aduana se determinaría a partir de los métodos secundarios de valoración.

La declaración en aduana constituye un acto mediante el cual el declarante manifiesta, de acuerdo con la forma y procedimientos establecidos, la voluntad de asignar a una mercancía un régimen aduanero determinado, asumiendo la responsabilidad de la información presentada. Esta obligación conlleva el principio de irrevocabilidad de la declaración en aduana una vez admitida ésta, principio cuyas excepciones están estrictamente delimitadas por el Derecho de la Unión. Por lo que se refiere a la devolución de derechos de importación que, en su caso, se hayan podido pagar en exceso, la rectificación de la declaración sería el cauce para proceder a dicha devolución. No obstante, corresponde a las autoridades aduaneras estimar si los gastos de descarga cumplen las condiciones que permitan excluirlos del valor en aduana de las mercancías, y en consecuencia, quede acreditado que se ha pagado un importe excesivo por la inclusión de los referidos gastos en el valor declarado a la importación de las mismas.

(DGT, de 28–06–2018, 31/2018)

Aunque la destilación sea doble para la fabricación de vodka y ginebra no se admiten el doble de pérdidas no sujetas

En una fábrica de bebidas derivadas se elaboran ginebra y vodka mediante un proceso en el que se realiza una primera destilación en alambique de cobre y el producto obtenido vuelve a ser destilado para aumentar su calidad. El criterio a seguir para determinar las pérdidas admisibles sin necesidad de justificación pasa por aplicar el porcentaje de pérdidas correspondiente sobre las cantidades de alcohol puro entradas en cada proceso u operación de que se trate.

Así, la DGT entiende que, en cada una de las destilaciones sucesivas, el Rgto II.EE admite un porcentaje de mermas del 1,5 por 100 de la cantidad de alcohol puro puesta en trabajo. En relación con la situación planteada, si en la primera destilación se han determinado mermas del 1,5 por ciento, la cantidad resultante de alcohol puro ha de ser el 98,5 por ciento de la originalmente puesta en trabajo; en una segunda destilación, resulta admisible determinar una merma del 1,5 por ciento de esta nueva cantidad de alcohol puro puesta en trabajo. Los porcentajes reglamentarios de pérdidas a los que se refiere la Ley II.EE tienen por objeto delimitar las pérdidas que se pueden calificar de normales en relación con un proceso de fabricación, transformación, almacenamiento o transporte, razón por la cual no es necesario justificar que se han producido para que sean admitidas. Pero en ningún caso podrán aplicarse sistemáticamente dichos porcentajes cuando éstos no respondan a las pérdidas reales producidas en la elaboración de las bebidas derivadas.

(DGT, de 14–06–2018, V1692/2018)

La afectación a un patrimonio empresarial o profesional de un vehículo automóvil en el 50%, debe manifestarse en todos sus extremos, no sólo en la limitación del derecho a deducir

En el caso que se analiza, el contribuyente adquirió en 2013 un vehículo que afectó a su actividad, deduciendo el 50 por ciento de la cuota soportada por el IVA y, actualmente ha procedido a la venta del vehículo.

Pues bien, la base imponible del Impuesto en la entrega de un vehículo automóvil que ha estado afecto a un patrimonio empresarial o profesional en un porcentaje del cincuenta por ciento debe computarse, asimismo, en el cincuenta por ciento de la total contraprestación pactada, dado que la transmisión del otro cincuenta por ciento se corresponde con la entrega de la parte de dicho activo no afecta al referido patrimonio que debe quedar no sujeta al Impuesto de acuerdo con lo dispuesto por el art. 4.dos.b) de la Ley 37/1992 (Ley IVA).

Todo ello, sin perjuicio de la obligación de efectuar la regularización definitiva que pudiera resultar procedente con arreglo a lo dispuesto en el art. 110 de la Ley 37/1992 (Ley IVA), en el supuesto de que la transmisión del vehículo tuviera lugar antes de la finalización del período de regularización de la deducción practicada en su adquisición.

(DGT, de 06–06–2018, V1540/2018)

Dos empleados a media jornada no equivalen a una persona empleada para que una actividad de arrendamiento de inmuebles sea económica en el IS

Como es habitual en las respuestas de la Dirección General de Tributos a las consultas sobre el concepto de actividad económica en el IS, se recuerda la autonomía del concepto, frente al mismo cuando es regulado para otras figuras impositivas, como en el caso del IRPF. Y es que la interpretación de ese concepto ha de realizarse a la luz del funcionamiento empresarial societario.

Pues bien, el art. 5 Ley 27/2014 (Ley IS) establece que la actividad de arrendamiento de inmuebles tiene la condición de económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa. Por tanto, entiende el órgano consultivo, que no se entenderá cumplido este requisito por el hecho de tener dos o más trabajadores con contrato laboral a media jornada, sino que, al menos, uno de ellos ha tener contrato laboral a jornada completa.

(DGT, de 29–05–2018, V1437/2018)

Tener ocupas en la vivienda no genera la obligación de imputar rentas inmobiliarias desde que se inicia el procedimiento de desahucio

En el caso de una vivienda vacía que ha sido ocupada ilegalmente por terceras personas, en principio, procedería la imputación de rentas inmobiliarias prevista en el art.85 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), al no estar afecta a una actividad económica ni ser generadora de rendimientos del capital.

Aunque no pueda hablarse en el presente supuesto de la existencia de un arrendamiento, debe indicarse que las circunstancias que determinan la exclusión de los inmuebles generadores de rendimientos de capital de la imputación de rentas inmobiliarias, concurren asimismo en el presente supuesto. Así, tanto en uno como en otro caso, el uso y disfrute del inmueble urbano están cedidos o corresponden a un tercero, sin que el propietario puede recuperar el uso del inmueble a su voluntad. Asimismo, en el caso del arrendamiento, el propietario tiene derecho a las rentas derivadas de la cesión, por lo que al quedar dichas rentas sujetas al impuesto como rendimientos de capital inmobiliario, no procede efectuar la imputación de rentas inmobiliarias. Igualmente, en el caso de la ocupación ilegal del inmueble, podría surgir un rendimiento de capital inmobiliario equivalente, por la indemnización fijada en la sentencia que resolviera el procedimiento de desahucio, en la parte que correspondiera al lucro cesante o a la compensación por el valor de mercado de dicho uso y disfrute ilegal, si bien la existencia de este último rendimiento y su consiguiente sujeción al impuesto estaría condicionada a su reconocimiento en la sentencia.

En consecuencia, en el caso de un inmueble vacío que es ocupado ilegalmente por terceros en contra de la voluntad del propietario, habiéndose iniciado un procedimiento de desahucio por el propietario del inmueble, y siempre que la misma quede debidamente acreditada, ha de considerarse que operaría la exclusión del régimen de imputación de rentas inmobiliarias desde el momento en que se inició dicho procedimiento y sin necesidad de esperar a su resolución.

(DGT, de 28–05–2018, V1385/2018)

Un loft, que por normativa está destinado a actividad industrial o económica, puede ser objeto de la exención por reinversión si se acondiciona como vivienda

Se pretende vender una vivienda habitual y comprar un loft para destinarlo como residencia habitual. No obstante, en nota simple aparece como suelo industrial no destinable a uso residencia. Dentro del concepto de vivienda habitual regulado en el IRPF se incluye todo tipo de edificación, aun cuando ésta no cumpla con la normativa urbanística propia de la misma o se ubique en un suelo que no disponga de la calificación requerida para edificar, y ello, con independencia de la calificación que pudiera tener en el Registro de la Propiedad. Ahora bien, para que la edificación pueda ser considerada como vivienda habitual ha de estar acondicionada o susceptible de ser acondicionada como vivienda, y reunir los requisitos de titularidad, residencia efectiva y permanencia por parte del contribuyente requeridos por la normativa del impuesto; una vez acondicionado como vivienda, podrá disfrutar de cuantos beneficios fiscales establezca el IRPF para las viviendas habituales.

Las edificaciones consistentes genéricamente en locales, así como aquellas que vienen denominándose como espacios o locales profesionales o loft son, según la normativa del sector, espacios destinados a actividad industrial o económica. Pero, si se destina dicho local o espacio a residencia habitual, al estar acondicionado como vivienda, podrá disfrutar de la exención por reinversión en vivienda habitual.

(DGT, de 24–05–2018, V1361/2018)

La creación de una aplicación informática y su posterior cesión para su distribución puede originar rendimientos del trabajo o de actividades económicas

Un contribuyente ha elaborado una aplicación informática musical y ha contactado con una empresa con sede en Alemania que será la encargada de la distribución de la aplicación, procediendo al abono de una comisión del importe de los servicios que la empresa alemana factura a sus clientes. Con carácter general, los rendimientos correspondientes a la cesión por sus autores de los derechos de explotación de las obras por ellos creadas, en cuanto rendimientos derivados de la propiedad intelectual, pueden tener para sus autores una doble calificación a efectos del IRPF: rendimientos del trabajo o de actividades profesionales. No obstante, en este caso que no se ejerce una actividad económica, las cantidades que se perciban por la cesión del derecho a la explotación de la obra tendrán la consideración de rendimientos del trabajo.

Desde el punto de vista del IVA, y de acuerdo con el art. 70.Uno.4º Ley 37/1992 (Ley IVA), el servicio prestado a favor de la entidad alemana no estará sujeto al impuesto pues el medidor alemán que actúa en nombre propio no parece tener en el territorio de aplicación del impuesto ni la sede de su actividad económica ni un establecimiento permanente o un domicilio o residencia habitual que fueran destinatarios de dichos servicios. Respecto de los servicios prestados por la entidad alemana a favor de los consumidores finales, éstos estarán sujetos al impuesto cuando los adquirentes estuvieran establecidos en el territorio de aplicación del impuesto o tuvieran en el mismo su residencia o domicilio habitual, con independencia que sean empresarios o profesionales o consumidores finales.

(DGT, de 22–05–2018, V1330/2018)

Tratamiento fiscal de una vivienda que se quiere transmitir pero se encuentra ubicada en un inmueble destinado a la actividad hotelera

El contribuyente transmitió una vivienda que está situada en una parte determinada de las dependencias de un inmueble que está destinado al ejercicio de una actividad hotelera. El inmueble transmitido tiene una superficie total construida de 1.046 metros cuadrados, de los cuales 350 metros cuadrados fueron destinados de manera exclusiva a constituir la vivienda habitual del contribuyente.

Dentro del concepto de vivienda habitual regulado en el IRPF se incluye todo tipo de edificación, aun cuando ésta no cumpla con la normativa urbanística propia de la misma o se ubique en un suelo que no disponga de la calificación requerida para edificar, con independencia de la calificación que pudiera tener en el Registro de la Propiedad. Ahora bien, para que la edificación pueda ser considerada como vivienda habitual, ha de estar acondicionada o susceptible de ser acondicionada como vivienda, y reunir los requisitos de titularidad, residencia efectiva y permanencia por parte del contribuyente requeridos por la normativa del impuesto.

En consecuencia, en caso de que se cumplieran los requisitos del art. 33.4.b) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) –tener el contribuyente más de 65 años y que la vivienda en cuestión haya tenido en el momento de su transmisión, o en algún momento dentro de los dos años precedentes a dicha fecha, la consideración de habitual–, resultaría de aplicación la exención por transmisión de vivienda habitual por mayores de 65 años. Además, en el caso hipotético de que se transmitiera el edificio, sólo estaría exenta la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida como consecuencia de la transmisión que correspondería a la superficie de la vivienda, teniendo en cuenta además el porcentaje de titularidad jurídica del contribuyente en relación a dicha vivienda.

(DGT, de 17–05–2018, V1291/2018)