Superado el plazo máximo del procedimiento inspector no cabe reconocer eficacia interruptiva de la prescripción a la posterior remisión de las actuaciones al Ministerio Fiscal

En el Acuerdo impugnado la Inspección señala que, con posterioridad al incumplimiento del plazo, se interrumpió nuevamente el plazo de prescripción, y que ello tuvo lugar con la notificación al interesado de la comunicación de remisión del expediente al Ministerio Fiscal, en la que constaban los conceptos y períodos afectados -todos los que eran objeto del procedimiento-. Así, la Inspección, considera que es válido para la interrupción de la prescripción la comunicación realizada al interesado, en la medida en que se señalan los conceptos y ejercicios afectados.

Como es sabido, la jurisprudencia del Tribunal Supremo, exige para que se pueda considerar válidamente interrumpida la prescripción una vez superado el plazo máximo del procedimiento inspector, una actuación formal de la Inspección. En el presente caso, la Inspección había ya superado el plazo máximo del procedimiento, aun contando con las dilaciones, por lo que para interrumpir de nuevo la prescripción era exigible un nuevo acto de reanudación con conocimiento formal del obligado tributario.

Pues bien, una vez transcurrido el plazo de doce meses, de conformidad con el art. 29.3 de la Ley 1/1998 (LDGC), la prescripción del derecho a liquidar no se considera interrumpido como consecuencia de la comunicación de inicio, por lo que no cabe reconocer eficacia interruptiva de la prescripción a la posterior remisión de las actuaciones al Ministerio Fiscal, y ello en los siguientes términos: “podría pensarse que la remisión del expediente administrativo a la Fiscalía para esos tres ejercicios, el 17 de diciembre de 2004, habría interrumpido nuevamente el plazo de prescripción, pero eso supondría reconocer una suerte de “segunda interrupción” del cómputo de la prescripción que opera dentro del mismo procedimiento; en, en otras palabras, interrumpir lo que estaba interrumpido. Luego, desaparecido el efecto interruptivo inicial no puede “revivir” esta especie de segunda interrupción”.

(TEAC, de 23-07-2018, RG 6244/2014)

Cambio de criterio en la DGT respecto de la tributación por AJD de la escritura modificativa del valor de tasación de un inmueble hipotecado

La escritura pública que documenta la modificación del valor de tasación de un inmueble hipotecado no está sujeta a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por no concurrir en ella los cuatro requisitos exigidos por el art. 31.2 RDLeg. 1/1993 (TR Ley ITP y AJD), ya que carece de contenido valuable. La DGT mantuvo hasta el año pasado la opinión contraria –véase su consulta de 8 de febrero de 2017– y es que parece haber seguido la estela marcada por la resolución del TEAC de 10 de octubre de 2017, donde se mantuvo que ese tipo de escrituras no tienen el carácter constitutivo de un negocio jurídico, ni tienen incidencia en la hipoteca, de ahí que, al carecer de efectos jurídico-económicos en el acto inscrito, no sean susceptibles de evaluación a efectos del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

Y es que, en palabras suyas, no toda mención a una cifra o valor en el documento implica que éste adquiera la condición de «valuable» a efectos del Impuesto, ya que esta última condición sólo concurrirá cuando la referencia del valor incluido en el documento tenga relación directa con los efectos jurídicos que produzca el acto o negocio documentado.

(DGT, de 30-06-2018, V1914/2018)

Reserva para inversiones en Canarias y reserva de capitalización

Una compañía de supermercados cuenta con establecimientos en Canarias y cumple los requisitos para aplicar la RIC. En el año 2015 repartió dividendos con cargo a reservas voluntarias, que no se corresponden con beneficios generados en Canarias, dado que la totalidad del beneficio obtenido en Canarias se identifica contablemente de forma independiente. El saldo neto de los fondos propios, excluida la RIC, ha incrementado todos los años. Por otra parte, la entidad obtiene ingresos financieros como consecuencia de la colocación en productos financieros a corto plazo de los excesos de tesorería generados como consecuencia de la gestión de cobros y pagos -la compañía paga de forma aplazada a sus proveedores y cobra al contado de sus clientes-. El art. 27.2 de la Ley 19/1994 (Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias) trata de evitar que el aumento de fondos propios que se pretende incentivar con el beneficio fiscal, y que ha sido formalizado con la dotación de una reserva indisponible, se contrarreste por la disminución de otras partidas de los fondos propios que compense la creación, o el aumento, de la RIC. En virtud de la citada cautela las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído de los fondos propios, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones. No obstante, en la medida en que los fondos propios aumenten en el importe de la RIC dotada, el reparto de dividendos no afectará al incentivo previsto. A los efectos de calcular el citado aumento, no se computarán los beneficios que no tengan la consideración de no distribuidos. De acuerdo con el art. 25.2e) Ley 27/20104 (Ley IS) LIS no se computarán dentro de los fondos propios las reservas indisponibles resultantes de la aplicación de la RIC. Por tanto, en la medida en que estas reservas dejen de tener la consideración de indisponibles, deberán computarse a los efectos de calcular el incremento de fondos propios que genera el derecho al incentivo fiscal del art.25 de la LIS.

(DGT, de 28-06-2018, V1907/2018)

Las entidades patrimoniales pueden aplicar la reserva de capitalización

No existe ninguna limitación para que una entidad patrimonial pueda aplicar la reserva de capitalización, siempre que cumpla los requisitos establecidos en el art. 25 de la Ley 27/2014 (Ley IS).

(DGT, de 22-06-2018, V1839/2018)

No es deducible en el IS la donación con la que se obtenga alguna utilidad

Una entidad mercantil pertenece al sector público local, constituye una Fundación y ambas tienen previsto celebrar un convenio de colaboración que tendría por objeto la donación a fondo perdido a dicha Fundación, por parte de la Suministradora, de 600.000,00 euros anuales durante cuatro años, con el fin de que la Fundación pueda pagar (a través de un denominado Bono Social) recibos de electricidad y suministro doméstico a personas vulnerables que no puedan hacer frente a los recibos que les presente la Comercializadora. La cantidad abonada por la Suministradora se detraería de sus beneficios con anterioridad del reparto de dividendos entre sus socios. Hasta ahora, la Suministradora distribuía íntegramente los beneficios a sus accionistas. La donación efectuada no parece cumplir los requisitos establecidos en el art. 17 Ley 49/200 (Régimen Fiscal de entidades sin fines lucrativos y de incentivos fiscales al Mecenazgo). La interposición de la Fundación entre la Suministradora y la Comercializadora conlleva la obtención de una deducción fiscal a la que no se tendría derecho si no interviniera tal Fundación, lo que implica que la realmente perjudicada sea la Hacienda Pública estatal. No parece haber duda de que la Suministradora está obteniendo una utilidad por el pago de los recibos emitidos por tal Comercializadora ya que si no se hiciera la donación, la Comercializadora previsiblemente no cobraría los recibos emitidos a personas en riesgo de pobreza energética lo que reduciría la expectativa de dividendos procedente de la Comercializadora hacía la Suministradora. En definitiva, la realización de la donación por la Suministradora no se realiza, o al menos no únicamente, con el ánimo de liberalidad o de empobrecimiento voluntario, sino que también, en alguna medida, tiene el efecto de limitar los efectos negativos del impago de los recibos de electricidad mediante la obtención del derecho a una deducción fiscal (Vid., en el mismo sentido consultas V0304/2011 de 11-02-2011 y V1850/2006 de 14-09-2006).

(DGT, de 20-06-2018, V1789/2018)

A falta de régimen transitorio sobre BINs, la limitación a compensar se aplica incluso cuando sus requisitos se hayan producido antes de que entrara en vigor la Ley 27/2014

El supuesto sobre el que se consulta en esta ocasión se sitúa en el entorno de la compensación de bases cuando son aplicadas por sociedades tras adquirir participaciones en otras, que fueron quienes las generaron.

Señala la Dirección General de Tributos que la limitación a la compensación de bases imponibles negativas establecida en el art. 26.4 Ley 27/2014 (Ley IS) operará cuando concurran las circunstancias previstas en las letras a), b) y c) de dicho apartado. De acuerdo con ello, en el caso de una compraventa de participaciones, realizada con anterioridad a la entrada en vigor de la citada norma, entendiendo que se cumplen todos los requisitos establecidos en ese artículo, ante la ausencia de un régimen transitorio –la Disposición Transitoria Vigésima Primera sólo señala que “las bases imponibles negativas pendientes de compensación al inicio del primer período impositivo que hubiera comenzado a partir de 1 de enero de 2015, se podrán compensar en los períodos impositivos siguientes”–, entiende que la limitación a la compensación es aplicable con efectos desde los períodos impositivos iniciados a partir de esa fecha, siempre que haya bases imponibles negativas pendientes de compensar en esos períodos impositivos, y ello –y esto es lo importante en esta ocasión– con independencia de que los requisitos y condiciones exigidos se hubiesen producido en períodos impositivos iniciados antes de esa fecha.

(DGT, de 13-06-2018, V1677/2018)

Los gastos por la gestión de la cartera de inversiones no se computan para calcular la renta que se obtenga por las desinversiones de los instrumentos financieros

En primer lugar, por la actividad de gestión de una cartera de inversiones, las entidades cobran periódicamente una determinada cantidad. Dado que los pagos tienen por objeto remunerar por la revalorización de la cartera mediante la selección y la ejecución de actos de disposición sobre los instrumentos financieros, tal actividad no puede considerarse como una mera administración y depósito de valores, por lo que dichos pagos no son gastos de administración y depósito del art. 26.1.a) Ley 35/2006 (Ley IRPF). Además, el último párrafo del artículo prevé la no deducibilidad de las cantidades que sean contraprestación de una gestión discrecional e individualizada de carteras de inversión.

En segundo lugar, para el caso de instrumentos financieros cuya desinversión dé lugar a ganancias o pérdidas patrimoniales o a rendimientos del capital mobiliario, formarán parte del valor de adquisición y del valor de transmisión y del valor de amortización, reembolso, canje o conversión, respectivamente, aquellos gastos que tengan un nexo claro y preciso con las respectivas operaciones efectuadas, circunstancia que no concurre en este caso, ya que representan para el contribuyente un gasto que ha de abonar periódicamente como contraprestación de un servicio de gestión, el cual se vincula al valor global de la cartera o al incremento de dicho valor alcanzado en un período determinado independientemente de las operaciones realizadas. En consecuencia, dichos pagos no podrán tomarse en cuenta a los efectos de cuantificar la ganancia o pérdida patrimonial o el rendimiento mobiliario que se derive de la transmisión de los instrumentos financieros.

(DGT, de 11-06-2018, V1608/2018)

Comisiones de las casas de cambio por las ventas de bitcoin y determinación del valor de adquisición del bitcoin con independencia del número de casas de cambio utilizadas

En primer lugar, la consulta V1604/2018 especifica que las comisiones que cobran las casas de cambio o exchanges por las adquisiciones y por las ventas de bitcoin, si los mismos se originan por la realización de dichas operaciones, guardando, por tanto, relación directa con las mismas y son satisfechos por el contribuyente, serán computables para determinar los respectivos valores de adquisición y de transmisión a la hora de calcular la ganancia o pérdida patrimonial que se pueda generar.

En segundo lugar, se ha planteado una cuestión relativa a si el valor de adquisición de un bitcoin ha de hacerse de forma independiente por cada casa de cambio en la que se hayan realizado operaciones de adquisición y de venta, o bien hay que tener en cuenta todos los bitcoin adquiridos con independencia de la casa de cambio en la que se realicen las operaciones. Pero, los bitcoin tienen su origen en un mismo protocolo específico y poseen todos ellos las mismas características, siendo iguales entre sí, lo que les confiere la naturaleza de bienes homogéneos. Por ello, y aunque la Ley 35/2006 (Ley IRPF) no establece una regla específica para las monedas virtuales, de acuerdo el criterio del art. 37.2 Ley IRPF relativo a la transmisión de valores representativos de la participación en fondos propios de sociedades, en el caso de efectuarse ventas parciales de monedas virtuales que hubieran sido adquiridas en diferentes momentos, debe considerarse que los bitcoin que se transmiten son los adquiridos en primer lugar.

Además, el hecho de que los bitcoin se adquieran y transmitan en diferentes casas de cambio o exchanges no constituye una circunstancia que altere la homogeneidad de las referidas monedas virtuales, por lo que para determinar la antigüedad y el correspondiente valor de adquisición de los bitcoin que se consideran vendidos conforme al criterio señalado, habrán de tenerse en cuenta todos los bitcoin adquiridos sin distinguir en función de las diferentes casas de cambio en las que se hubieran realizado las operaciones.

(DGT, de 11-06-2018, V1604/2018)

Para aplicar el régimen de las entidades sin ánimo de lucro, los cargos de los representantes deben ser gratuitos

La DGT amplía el contenido de la consulta de 25-01-2016, n.º V0258/2016  para incidir, a los efectos de la aplicación del régimen especial de entidades e instituciones sin ánimo de lucro, sobre el requisito de la gratuidad de los cargos de patrono, representante estatutario y miembro del órgano de gobierno, aplicándose igualmente a los administradores que representen a la entidad en las sociedades mercantiles en las que participe, de forma directa o indirecta. En caso contrario, se entenderá incumplido dicho requisito no pudiendo la entidad acogerse al régimen fiscal especial. La “representación” ha de entenderse en términos de representatividad (en cuanto a que el administrador de la mercantil actúe o ejerza su cargo velando por los intereses de la Fundación, pudiendo incluso haber sido nombrado por ella) y no de representación legal (que efectivamente, corresponde al administrador legal para las entidades mercantiles o al Patronato, en caso de las Fundaciones). Otra interpretación diferente vaciaría el art. 3.5.º de la Ley de entidades sin ánimo de lucro e incentivos fiscales al mecenazgo de contenido, toda vez que a la “entidad”, entendida ésta como la Fundación, no la representaría legalmente nunca un “administrador”, sino en todo caso, un miembro del Patronato. Si una persona es patrono de una Fundación, y al mismo tiempo ostenta el cargo de vocal del Consejo de Administración de una sociedad mercantil participada íntegramente por la Fundación, con carácter retribuido, debe entenderse, por tanto, que se cumple el requisito de ser administrador representante (en términos de representatividad, no necesariamente de representación legal) de la Fundación en la entidad participada y no resultará de aplicación dicho régimen.

(DGT, de 07-06-2018, V1582/2018)

Los centros educativos escindidos no constituyen por sí mismos una rama de actividad

Una sociedad limitada cuenta con varios centros de enseñanza privada en Madrid. La intención de la sociedad es, atendiendo a criterios de organización de los centros, que los mismos puedan ser autónomos o, en su caso, constituir sociedades que tengan una estructura menor, con cuatro o cinco centros cada una para mejorar el control de las mismas y el ahorro de impuestos (como el pago del IAE por centro de trabajo). Actualmente, los responsables de cada uno de los centros tienen un porcentaje de participación de aproximadamente un 0,5% por cada persona con responsabilidad en la dirección. Es requisito que los patrimonios escindidos constituyan por sí mismos una o varias ramas de actividad, es decir, que exista una organización de medios materiales y personales diferenciados para cada actividad en sede de la entidad escindida con anterioridad a la realización de la operación. En este caso se deduce que lo que se pretende escindir de la sociedad son uno o varios centros educativos, pero, un centro educativo no constituye por sí mismo una rama de actividad, pues, se requiere que exista una organización empresarial que determine la existencia autónoma de una actividad económica y no se deduce la existencia de una rama de actividad relacionada con los elementos escindidos, por lo que dicha operación no podría acogerse al régimen fiscal especial.

(DGT, de 07-06-2018, V1581/2018)